作者：邹胜
6月28日，《中国税务报》刊登了一篇题为《跨区域投资：如何享受西部大开发优惠》的报道，探讨了企业在西部地区和其他地区均设立分支机构的情况下，如何享受西部大开发税收优惠的问题。在确定企业是否符合享受西部大开发税收优惠条件时，总机构设在优惠地区的企业，需要判断总机构和设在优惠地区的分支机构的主营业务，是否属于《西部地区鼓励类产业目录》范围，同时还需判断其主营业务收入占收入总额的比重是否达到60%的比例要求。文章刊发后，有房地产企业财务负责人向笔者咨询：当税会处理不一致时，判断企业主营业务收入占比应按哪个口径计算？
企业案例
M公司是一家房地产开发企业，设立在西部大开发优惠地区，开发了甲、乙两个项目。2022年，M公司预售甲项目取得收入9.5亿元。由于未满足会计上的收入确认条件，其取得的预售甲项目收入计入合同负债。同时，M公司预售甲项目取得其他收入1亿元。2023年，甲项目完成交付，企业在会计报表中确认营业收入10亿元，其中，9.5亿元属于以前年度的合同负债转入并已作预计毛利处理，0.5亿元为当年甲项目新增销售收入。此外，2023年M公司预售乙项目取得收入2亿元，由于未满足会计上的收入确认条件，其取得的预售乙项目收入同样计入合同负债。M公司预售乙项目还取得其他收入1.5亿元。
据企业自行判断，其开发的甲项目是《西部地区鼓励类产业目录》的产业项目，属于《产业结构调整指导目录（2019年本）》（2024年2月1日起废止）鼓励类第二十二大类“城镇基础设施”中的第13项“城镇园林绿化及生态小区建设”，拟享受西部大开发税收优惠政策。但是，由于房地产开发项目预售收入的税会处理存在差异，M公司财务人员产生疑问：计算主营业务收入占比时，应该按照会计口径计算，还是按照税法口径计算？
政策规定
根据《财政部 税务总局 国家发展改革委关于延续西部大开发企业所得税政策的公告》（财政部 税务总局 国家发展改革委公告2020年第23号）规定，自2021年1月1日至2030年12月31日，对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15%的税率征收企业所得税。本条所称鼓励类产业企业，是指以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业。
《国家税务总局关于深入实施西部大开发战略有关企业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第12号）进一步明确，收入总额是指企业所得税法第六条规定的收入总额，即企业从各种来源取得的收入（包括货币形式和非货币形式），包括销售货物收入，提供劳务收入，转让财产收入，股息、红利等权益性投资收益，利息收入，租金收入，特许权使用费收入，接受捐赠收入和其他收入。
那么，房地产开发企业取得的销售收入应当如何确认呢？根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）规定，开发产品销售收入的范围，为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，即按照税法口径计算主营业务占比。
实务分析
结合上述案例实际情况，笔者认为M公司应作如下处理：
2022年度，M公司按税法口径应确认收入总额10.5亿元。其中，甲项目销售收入9.5亿元为2022年的主营业务收入，且该项目属于《西部地区鼓励类产业目录》规定的产业项目。2022年，M公司符合要求的主营业务收入占企业收入总额比例=9.5÷10.5×100%=90.48%，大于60%，可以享受西部大开发企业所得税优惠政策。
2023年度，M公司在会计报表中确认的甲项目销售收入为10亿元，其中9.5亿元属于按税法口径应在2022年确认的收入，应予以剔除，仅确认2023年新增部分（0.5亿元）作为主营业务收入，且该项目属于符合《西部地区鼓励类产业目录》规定的产业项目。2023年度M公司按税法口径应确认收入总额为2+1.5+0.5=4（亿元）。同时，2023年度，M公司取得乙项目销售收入2亿元，其他收入1.5亿元，以上两笔收入均不属于符合要求的主营业务收入。因此，2023年M公司符合要求的主营业务收入占企业收入总额比例=0.5÷4×100%=12.5%，小于60%，不得享受西部大开发企业所得税优惠政策。
笔者建议房地产企业准确把握收入总额、符合《西部地区鼓励类产业目录》要求的主营业务收入等概念，厘清相关收入的确认时点，合规计算收入占比，依法享受税收优惠政策。遇到疑难问题时，可与主管税务机关进行充分沟通，以免引发错误享受税收优惠政策的风险。
（作者单位：信永中和税务师事务所）
来源：中国税网/中国税务报
编辑：李星红
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