近年来，为引导企业加大设备、器具投资力度，减轻企业税收负担，财政部、税务总局发布多项关于设备、器具扣除有关企业所得税的政策。根据规定，企业在2018年1月1日—2027年12月31日新购进的设备、器具单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。但在实务中，部分财务人员存在认识偏差，对会计折旧方法运用不当，导致利润总额、资产总额列报及纳税申报错误等问题，由此引发税务风险。
案例介绍
甲公司为查账征收居民企业，主营业务包括货物运输、装卸搬运与仓储服务。2023年3月，甲公司因经营业务需要，购置6辆货运车，每辆不含税价为80万元，合计480万元，并于当月全部投入使用。甲公司财务管理制度规定，固定资产车辆折旧年限为4年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。在会计上，财务人员采取与税收政策相同的处理方法，一次性提足折旧480万元。甲公司2023年度会计利润220万元，当年发生公益性捐赠支出40万元，可税前扣除限额为220×12%=26.4(万元)，超标准列支40-26.4=13.6(万元)，应纳税调增13.6万元，调整后的应纳税所得额为220+13.6=233.6(万元)。甲公司从业人员50人，年资产总额4850万元，能够享受小型微利企业税率优惠政策，应缴纳的企业所得税为233.6×25%×20%=11.68(万元)。
问题分析
上述案例中，甲公司对车辆折旧的会计处理不恰当，影响了2023年企业财务状况和经营成果，进而导致纳税申报错误。
首先，计提车辆折旧不符合企业会计准则规定。甲公司财务管理制度规定，固定资产车辆折旧年限为4年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。据此规定，2023年3月购进并投入使用的车辆，应从4月开始分期计提折旧，每季度应计提的折旧为480÷4÷4=30(万元)，当年计提折旧累计金额为30×3=90(万元)，2023年度实际计提折旧480万元，多提折旧390万元，按正确折旧方法计算利润总额应为220+390=610(万元)。所以，甲公司应重新计算公益性捐赠限额，即610×12%=73.2(万元)，实际发生公益性捐赠40万元，捐赠支出未超标，甲公司2023年应纳税所得额为610-390=220(万元)。
其次，资产总额列报不正确。对于固定资产车辆，甲公司在会计处理上一次性提足折旧，则固定资产原值与累计折旧金额之差为0，资产负债表“固定资产”项目列报金额为0。而实际正确的会计处理方法为分期计提折旧，应于2023年6月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30=450(万元);9月30日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30=420(万元);12月31日资产负债表“固定资产”项目列报480-30-30-30=390(万元)。同时，甲公司应按更正后的资产负债表计算2023年资产总额平均数，实际年资产总额大于5000万元，不符合小型微利企业条件。所以，甲公司不能适用小型微利企业所得税税率优惠，应更正申报2023年度企业所得税，即220×25%=55(万元)，减除已缴纳税款11.68万元，应补缴税款43.32万元及滞纳金。
最后，纳税申报错误。甲公司应按会计核算规定，在正确计提折旧的基础上，通过填报《资产折旧 、摊销及纳税调整明细表》(A105080)纳税调减390万元，以反映会计折旧90万元与税法一次性计提折旧480万元的差额。具体应在“11.2”行次“购置单价500万元以下设备器具一次性扣除”项目“累计折旧、摊销额”栏填报90万元，“税收折旧、摊销额”栏填报480万元，“享受加速折旧政策的资产按税收一般规定计算的折旧、摊销额”栏填报90万元，“加速折旧、摊销统计额”栏填报390万元，“累计折旧、摊销额”栏填报480万元。在填报上述项目及数据基础上，甲公司还应于第5行第9列的“纳税调整金额”栏填报-390万元作纳税调减。
启示建议
固定资产折旧是会计核算的基本业务，但由于财务人员的不谨慎，导致发生会计处理和纳税申报错误，造成税务风险。因此，财务人员应加强财税政策的学习，积极探究同一业务财税处理的不同规定及差异。笔者提醒，如有财务人员遇到不懂的或不清楚的业务问题，可及时咨询税务局，或向同行及专业人士请教，提高企业的税务风险管理水平。
来源：中国税务报 2024年10月25日 版次：07 作者：许耀东 朱恭平(作者单位：国家税务总局扬州市广陵区税务局、京洲联信扬州税务师事务所)
来源：税屋
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