编者按：自然人民间借贷在市场交易中十分常见，自然人在借贷中取得利息、违约金等资金的税费征缴问题在实践中颇具争议。近些年来，随着税收征管信息化改革，多地法院与税务机关就民间借贷利息等资金收入的征税问题开展合作机制，经法院判决确认的民间借贷利息等资金支付或者执行案件中的资金支付，税务机关均可以获取纳税人收取资金的信息，进而征收相应的税款，近期披露的多起自然人取得利息收入补税、罚款的案例也均显示系来源于法院的线索。自然人民间借贷取得的资金收入一般有利息、逾期还款违约金等，本文以一则案例为切入点，聚焦逾期还款违约金的可税性，剖析民间借贷潜在的税务风险，供读者参考。
01、实案：自然人取得逾期还款违约金被要求征收个税、加收滞纳金，并处罚款
陈某于2015年5月与甲公司订立借款合同，陈某向甲公司提供500万借款，借款期限为2015年5月3日至2016年5月2日，借款月利率为2.1%。借款期限届满后，因甲公司未按合同约定还款且未足额支付利息，陈某诉至法院。法院经审理认定，甲公司应偿还陈某借款本金500万元，并支付剩余利息，同时，甲公司向陈某支付逾期还款违约金(以500万元借款本金中未偿还部分为基数、按月利率2.1%的计算标准从2016年5月3日起至判决确定履行之日止)。2019年5月3日，甲公司向陈某偿还借款本金，并支付剩余利息5万余元、违约金378万元。
根据判决书及法院执行款划付证明，稽查局经检查认定，陈某取得的违约金是基于借款合同产生的收益，应视作利息收入全额征收个税，要求陈某补缴增值税12万余元及附加税费、个人所得税83余万元，并加收滞纳金，同时按照《税收征收管理法》第六十四条第二款未进行纳税申报之规定处少缴税款1倍的罚款。
本案所涉的“逾期还款违约金”是民间借贷中常见的违约责任约定，逾期还款违约金一般以借款期间的利率厘定，体现了违约方因逾期付款需承担的责任，也是对出借人资金被占用的补偿。因逾期还款违约金从形式上看具有利息、罚息的效果，因而对其是否应当按照利息收入征收个人所得税存在诸多争议。本文从法律规定、所得税课征原理等方面探讨逾期还款违约金的可税性，同时针对自然人这一纳税主体的特殊性，讨论税款追缴程序的合法性。
02、对逾期还款违约金课征个税于法无据，有违税收法定原则
(一)个人所得税法：明确列举九项课税所得，违约金不属于其中任何一种
《个人所得税法》第二条第一款明确规定了九项应当课征个人所得税的所得，且没有兜底情形，“下列各项个人所得，应当缴纳个人所得税：(一)工资、薪金所得;(二)劳务报酬所得;(三)稿酬所得;(四)特许权使用费所得;(五)经营所得;(六)利息、股息、红利所得;(七)财产租赁所得;(八)财产转让所得;(九)偶然所得”。在前文案例中，稽查局认为自然人取得的逾期违约金系基于借款合同产生的收益，属于因借款而产生的利息的一部分，应当按照第六项的利息所得征收个税。但从文义解释上看，一是违约金并不属于上述列举的九类所得之一，二是《个人所得税法实施条例》第六条规定“利息、股息、红利所得，是指个人拥有债权、股权等而取得的利息、股息、红利所得”，并没有将违约金纳入其中利息所得中，也没有“等”之类的兜底规定。因此，从《个人所得税法》及其实施条例的规定上看，违约金不属于课税的范围。
(二)地方税局批复：自然人因对方违反合同而取得的违约金不征收个人所得税
前已述及，违约金不属于《个人所得税法》所规定的所得类型，而基于不同民商事交易的特殊性，对于应视同所得征税的违约金均有明文规定，如《国家税务总局关于发布<股权转让所得个人所得税管理办法(试行)>的公告》(税务总局公告2014年第67号)第八条规定了“股权转让违约金”，“转让方取得与股权转让相关的各种款项，包括违约金、补偿金以及其他名目的款项、资产、权益等，均应当并入股权转让收入”;又如《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第41号)规定个人因终止投资以违约金、补偿金、赔偿金等名目收回的款项，按照“财产转让所得”应税。
即对于违约金是否征收个税的问题，根据《个人所得税法》及其实施条例的规定，应当以不征税为原则，以征税为例外，而此种例外的视同所得征税情形则需要有相关规定予以明确。对于民间借贷合同的逾期还款违约金，现行法律法规并未明确应当课征个人所得税，且实际上，部分地方税局曾有批复明确规定，自然人因对方违反经济合同而取得的违约金，属于经济或财产损失的补偿性收入，对该项收入不征收个人所得税。
(三)逾期还款违约金实质上是对出借人的损失补偿，对其征税有违所得税课征原理
以前文案例为例，法院判决甲公司支付陈某逾期还款违约金系自借款届满日起算、实际还款日截止，且以借款利率计算，这体现了逾期还款违约金的本质——补偿出借人因资金被违约占用带来的利息损失，出借人事实上没有获得任何超额增量收益，换言之，即没有取得所得。而个人所得税以所得为课征基础，以“利息收入”之名对逾期还款违约金征收个人所得税，实际上是对不存在的“所得”征税，不符合个人所得税的课征原理，也有损纳税人的合法权益。
03、税务与法院联动协作，自然人民间借贷涉税风险需关注
在税务机关与法院开展联合征收民间借贷纠纷案件利息收入个人所得税合作机制的背景下，民间借贷中自然人取得的利息等收入面临补缴税款、加收滞纳金、处以罚款的风险，如本文的案例中，稽查局即是以《税收征收管理法》第六十四条第二款之规定认定自然人不进行纳税申报进而处以罚款。值得注意的是，对于“不进行纳税申报”的认定，税务局需履行告知程序，按照《税收征收管理法》第六十二条之规定责令纳税人限期申报缴纳，若未经告知程序直接认定自然人不进行纳税申报并处以罚款，既不符合法律规定，也对自然人苛以过高的税法认知要求。
除逾期还款违约金外，对于自然人取得利息等应税收入的案件中，出现诸多关于扣缴义务人未履行扣缴义务的争议。《个人所得税法》规定，个人所得税以所得人为纳税人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。在实践中，民间借贷合同通常未明确约定利息支付是否已抵减了代扣的税款，导致借贷双方对实际支付利息的金额存在争议。而根据《税收征收管理法》第六十九条的规定，扣缴义务人应扣未扣的，由税务机关向纳税人追缴税款，而对扣缴义务人处应扣未扣税款百分之五十以上三倍以下的罚款。这也提醒广大纳税人，无论是民间借贷合同的订立还是实际的利息支付，都应关注纳税义务的履行。
此外，对于此类民间借贷涉税争议案件，还应当关注税款追征期问题，《国家税务总局关于未申报税款追缴期问题的批复》(国税函[2009]326号)明确，税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。
04、小结
房地产、大宗商品贸易等资金密集行业的民间借贷活动频繁，在目前多部门涉税信息共享联通的征管形势下，自然人民间借贷面临较大的涉税风险。在面临补税的情况下，应当积极配合，对于逾期还款违约金等存在争议的事项，可以充分与税务机关沟通，基于违约金的实质及税法规定，判断取得的资金是否属于个人所得税课征范围，另一方面也要关注税收执法程序是否合乎税法规定，维护自身的合法权益。
来源：税屋/华税
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